TRIBUTACION EN EL IRPF DE LA REGULARIZACION DE LAS CUOTAS DEL RETA

ANALISIS CRITICO DE LA CV V0874-25 DE 22 DE MAYO DE 2025

 

 

            La consulta vinculante V0874-25, de 22 de mayo de 2025, aborda una cuestión de gran relevancia práctica derivada del nuevo sistema de cotización de autónomos por rendimientos reales, establecido por el Real Decreto-ley 13/2022. El contribuyente en su consulta plantea a la DGT en qué ejercicio fiscal debe imputar el pago realizado en 2025 correspondiente a la regularización de cuotas del RETA del ejercicio 2023.

 

            La DGT concluye que el importe satisfecho en 2025 por la regularización de cuotas de 2023 debe imputarse como gasto deducible en el ejercicio 2025 (año del pago), no en 2023 que es el año al que corresponden realmente las cuotas regularizadas.

           

            FUNDAMENTACION JURIDICA DE LA DGT

 

            La Dirección General de Tributos sustenta su criterio en los siguientes pilares:

 

1. Naturaleza jurídica de las cuotas provisionales

 

            La DGT sostiene que las cuotas que se pagaron durante el año 2023, mes a mes, no pueden considerarse “incorrectamente satisfechas”, sino que responden a las cantidades legalmente debidas conforme al sistema de cotización provisional establecido en el artículo 308 del TRLGSS.

 

1. Criterio de imputación temporal en el IRPF

 

            Al tratarse de un sistema de cotización provisional seguido de regularización futura, la DGT aplica el criterio de devengo del gasto en el momento de la regularización, no de forma retroactiva al 2023.

 

1. Tratamiento diferenciado según el resultado

 

• Si en 2025 hay que pagar más, se considera un mayor gasto deducible en 2025.
• Si en 2025 hay devolución, entonces se minora el gasto de cuotas de 2025, y en el raro caso que la devolución superase las cuotas pagadas durante el año 2025, el exceso se declararía como ingreso en 2025.

 

            ANÁLISIS CRÍTICO DESDE LA ÓPTICA DE UN ASESOR FISCAL

 

VENTAJAS DEL CRITERIO ADOPTADO POR LA DGT

 

1.     Seguridad jurídica y simplicidad administrativa

 

      La solución propuesta evita la complejidad de tener que rectificar autoliquidaciones de ejercicios anteriores, lo cual supondría:

 

• Presentar declaraciones complementarias del IRPF de 2023.
• Recalcular rendimientos netos.
• Potenciales intereses de demora o devoluciones con intereses.
• Mayor carga administrativa tanto para contribuyentes como para la

 

      Desde una perspectiva práctica, esta solución es muy positiva porque reduce la burocracia y facilita la gestión tributaria.

 

2.     Coherencia con el sistema de cotización por rendimientos reales

 

      El criterio respeta la estructura bifásica del nuevo sistema de cotización:

 

• Fase 1: Cotización provisional basada en estimación (año N, 2023).
• Fase 2: Regularización definitiva basada en rendimientos reales (año N+2, 2025).

 

      La imputación en el ejercicio de regularización reconoce la naturaleza jurídicamente correcta de las cuotas provisionales. Es un criterio técnicamente coherente con la filosofía del sistema de cotización establecido en 2022.

 

3.     Evita la injusticia de sancionar el cumplimiento normativo

 

      Si se obligara a rectificar el ejercicio 2023, si se sancionara, se estaría penalizando al contribuyente que cumplió correctamente con su obligación de cotizar según la base elegida conforme a su previsión de ingresos. Así pues, la ventaja es que se protege al contribuyente diligente y evita efectos punitivos sobre quien actuó conforme a derecho.

 

4.     Facilita la planificación fiscal

 

      Los contribuyentes conocen con certeza que las regularizaciones se imputarán al ejercicio en que se produzcan, permitiendo:

 

• Mejor planificación de la carga fis
  • Aprovechamiento de gastos deducibles en el ejercicio corriente.
  • Previsibilidad en la liquidez

 

INCONVENIENTES Y ASPECTOS CRÍTICOS DEL CRITERIO

 

      En el punto anterior, hemos señalado cuatro posibles ventajas, pero también existen sus inconvenientes o interpretaciones contrarias a las ventajas.

 

1. Ruptura del principio de correlación temporal entre ingresos y gastos

 

      Entendemos que el criterio de la DGT rompe el principio de correlación entre ingresos y gastos del mismo ejercicio económico, ya que:

 

• Los rendimientos que generaron la obligación de cotizar se obtuvieron en 2023.
• El gasto de cotización adicional regularizado es obvio que corresponde económicamente a esos rendimientos (ingresos) de 2023, sin embargo, fiscalmente, según la DGT, se imputan a 2025, cuando esos ingresos ya fueron declarados.

 

Ejemplo práctico:

 

Ejercicio 2023. Rendimientos netos: 40.000€; Cuotas provisionales pagadas: 4.000€; Rendimiento neto declarado: 36.000€

 

Ejercicio 2025. Regularización RETA un pago adicional de 2.000€, que sería gasto deducible en 2025 por 2.000€.

 

¿Pero contra qué ingresos de 2025 se correlaciona ese gasto de actividad que realmente es de 2023?

 

Esto genera una distorsión fiscal que vulnera principios contables y de justicia tributaria.

 

1. Desigualdad de trato fiscal según el momento de la regularización

 

      Dos autónomos con idénticos rendimientos en 2023 pueden tener tratamientos fiscales diferentes según cuándo se les notifique la regularización:

 

Autónomo A	Autónomo B
Regularización notificada en 2025	Regularización notificada en 2026
Deduce el gasto adicional en 2025	Deduce el gasto adicional en 2026
Diferente tipo marginal	Diferente tipo marginal

 

            La capacidad de aprovechamiento fiscal del gasto depende de factores aleatorios (velocidad administrativa) ajenos a los contribuyentes, uno deduciría en 2025 y otro en 2026: ¿Vulneración del principio de igualdad tributaria del artículo 31.1 de la Constitución Española?

 

Supongamos un gasto de regularización de 2.000 euros del Reta y supongamos un marginal de tributación en 2023 del 35%, y un marginal de tributación en 2025 del 20%, esos 2.000 euros ahorran 700 euros de impuestos en 2023, y sólo 400 euros en 2025.

 

1. Conflicto con el artículo 14.1.a) de la LGT sobre imputación temporal

 

            El artículo 14.1.a) de la Ley General Tributaria establece que “las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado.”

 

            Entonces, la naturaleza económica real del gasto adicional es una mayor cotización en el 2023, no un gasto de cuotas de autónomo de 2025. La forma, regularización administrativa, no debería primar sobre el fondo (correlación con rendimientos).

 

            Entendemos que se puede defender perfectamente la opción si es que interesa fiscalmente de efectuar la rectificación del ejercicio 2023. Al fin y al cabo, la CV es solo una interpretación de Hacienda.

 

4.     Incompatibilidad con el criterio de devengo del Impuesto sobre Sociedades

 

            Incoherencia interpretativa de la DGT: Si en el Impuesto sobre Sociedades (artículo 11 LIS), el criterio de imputación temporal se basa en el devengo económico, no en el momento del pago o la regularización administrativa, ¿por qué el autónomo empresario persona física tendría un tratamiento diferente a la sociedad? Esto genera inseguridad jurídica y posible discriminación según la forma jurídica de ejercicio de la actividad.

 

5.     Impacto en la planificación de reducciones y beneficios fiscales

 

      El criterio puede afectar negativamente y limitar posibilidad de planificación fiscal, por ejemplo:

 

1. Reducciones por inicio de actividad: Si el autónomo inició en 2023 y tiene regularización en 2025, pierde la oportunidad de optimizar fiscalmente esas cuotas en un ejercicio con beneficios fiscales.
2. Tipo marginal óptimo: La deducción se puede producir en un ejercicio que puede no ser el más favorable fiscalmente según hemos visto.

 

            SITUACIONES PROBLEMÁTICAS NO RESUELTAS EN LA CONSULTA

 

La DGT ha dado una solución eminentemente práctica, técnicamente hablando, pero al margen de esta cuestión quedan sin resolver varias cuestiones:

 

1. Cese de actividad entre el ejercicio original y la regularización

 

      Ese Autónomo que desarrolló actividad en 2023, cesó en 2024, y recibe regularización en 2025 ¿Cómo se deduce un gasto de actividad económica en 2025 si no hay actividad ese año?

 

1. Contribuyentes en estimación objetiva

 

      ¿Cómo se integra una regularización de cuotas si el contribuyente estaba en estimación directa en 2023 y módulos en 2025, dónde no se deducen como gasto las cuotas de autónomo?

 

 

1. Pluriactividad y múltiples fuentes de renta

 

            Supuesto: Autónomo societario con rendimientos del trabajo por su sociedad y al mismo tiempo de actividades económicas como autónomo independiente.

 

            CONCLUSIÓN

 

            La consulta V0874-25 es un ejemplo paradigmático de cómo la DGT prioriza la practicidad administrativa sobre la justicia material. Si bien la solución es operativamente eficiente, sacrifica principios tributarios fundamentales en el altar de la simplicidad.

 

24 de marzo de 2026